Correta classificação contábil de bens de pequeno valor agregados ao patrimônio da empresa
Considerando consulta formulada, relativa ao assunto, servimo-nos da presente para responder de forma abrangente, conforme adiante expomos, ficando ao dispor para eventuais esclarecimentos que sejam necessários:
INTRODUÇÃO
Preliminarmente devemos reconhecer que a Empresa, ao decidir qual a classificação contábil que deve ser utilizada para o registro dos dispêndios promovidos com bens de pequeno valor, quanto a ser agregados ao seu patrimônio ou registrados como custos ou despesas do período, deve considerar os seguintes pontos:
1- Existe o normativo legal definido pelo artigo 179 da Lei das S/A, o qual preceitua:
a. “devem ser registrados em contas do Ativo Imobilizado, os direitos que tenham por objeto bens destinados à manutenção das atividades da companhia e da empresa, exercidos com essa finalidade, inclusive os de propriedade industrial ou comercial”;
2- Por outro lado, coexiste com tal normativo, de caráter essencialmente patrimonial, o Regulamento do Imposto de Renda das pessoas Jurídicas.
3- Dentro deste ambiente, devem ainda ser consideradas as Normas Brasileiras de Contabilidade e os normativos ditados pelo IBRACON Instituto Brasileiro de Contadores, consolidados em instruções e circulares da C.V.M. Comissão de Valores Mobiliários e Banco Central do Brasil.
4- Segundo os autores Sérgio de Iudícibus, Eliseu Martins e Ernesto Rubens Gelbcke da Fipecapi-USP, da definição legal contida na Lei das Sociedades Anônimas, subentende-se que:
a. “neste grupo de contas do balanço são incluídos todos os bens de permanência duradoura, destinados ao funcionamento normal da sociedade e do seu empreendimento, assim como os direitos exercidos com essa finalidade”.
b. No intuito de entendimento da abrangência do assunto, devemos dissecar tais conceitos, ilustrando o real significado:
i. Bens de permanência duradoura;
1. Preliminarmente, devemos indagar se o determinado bem de pequeno valor adquirido será utilizado para:
a. estender a vida útil de um outro bem ou conjunto, em operação;
b. reposição parcial de uma peça inutilizada;
c. bem de pequeno valor, mas de permanência duradoura, de utilização isolada.
d. O bem vai agregar valor tecnológico às operações produtivas ou improdutivas da Empresa.
ii.destinados ao funcionamento normal da sociedade e do seu empreendimento;
1. O bem vai ser consumido na produção dos bens ou serviços produzidos pela Empresa, ou se serão aplicados na manutenção da estrutura improdutiva da Empresa.
iii. assim como os direitos exercidos com essa finalidade.
1. relativos aos direitos de uso de software, que deverão ser amortizados ao longo de um período, relativo à sua efetiva utilidade.
5- Finalmente devem ser respeitados os ditames preceituados pelas Normas Internas da Empresa, fixados em Manual de Normas Internas, ou ainda os Normativos da Diretoria especializada, na qual deverá ser determinada uma política de imobilizações, e definição do que é considerado pela Empresa, como uma unidade de propriedade.
a. Exemplificando:
i. Em uma empresa que tenha em seu patrimônio um ônibus utilizado para o transporte de seus funcionários, os pneus poderão ser considerados como despesa, como também a própria substituição do motor
ii. Em uma empresa de transporte de passageiros, que possua uma frota de ônibus, os pneus, os motores e outras peças, poderão ser considerados como unidades imobilizáveis, haja vista que tais peças poderão migrar de um ônibus para outro.
iii. Especial atenção deve ser dada à conta de Instalações, elétricas, hidráulicas, civis, de informática, de telefonia e outras, que por sua natureza recebem, cotidianamente, bens agregados (peças e conjuntos de reposição) a título de expansão, troca ou manutenção periódica corretiva e ou preventiva.
EMBASAMENTO LEGAL
Regulamento do Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas.
Os bens do Ativo Imobilizado devem ser contabilizados pelo custo de aquisição. Assim, alguns gastos relacionados com a aquisição dos bens devem ser registrados como custo adicional, enquanto outros representam despesas operacionais.
LEI Nº 7.799, DE 10/07/89 - DOU 11/07/89 - REP 19/09/89.
Altera a Legislação Tributária Federal e dá outras Providências.
Artigo 12 - Redação Anterior
Art. 12 - O contribuinte deve manter registros que permitam identificar os bens do imobilizado e determinar o ano da sua aquisição, o valor original e os posteriores acréscimos ao custo, reavaliações e baixas parciais a eles referentes.
§ 1º - Valor original do bem é a importância em moeda nacional pela qual a aquisição tenha sido registrada na escrituração do contribuinte. Os valores em moeda estrangeira serão convertidos à taxa de câmbio em vigor na data do desembaraço aduaneiro.
LEI Nº 8.218, DE 29/08/91 - DOU 30/08/91.
Dispõe sobre Impostos e Contribuições Federais, Disciplina a Utilização de Cruzados Novos, e dá outras Providências.
Capítulo V - Das Disposições Finais e Transitórias
Art. 20 - O custo de aquisição de bens do ativo permanente não poderá ser deduzido como despesa operacional, salvo se o bem adquirido tiver valor unitário não superior a Cr$ 50.000,00, ou prazo de vida útil que não ultrapasse um ano.
LEI Nº 4.506, DE 30/11/64 - DOU 30/11/64.
Dispõe sobre o Imposto que Recai sobre as Rendas e Proventos de qualquer Natureza.
Artigo 48
Art. 48 - Serão admitidas como custo ou despesas operacionais as despesas com reparos e conservação corrente de bens e instalações destinadas a mantê-los em condições eficientes de operação.
Parágrafo único - Se dos reparos, da conservação ou da substituição de partes resultar aumento da vida útil prevista no ato de aquisição do respectivo bem, as despesas correspondentes, quando aquele aumento for superior a um ano deverão ser capitalizadas, a fim de servirem de base a depreciações futuras.
LEI Nº 4.506, DE 30/11/64 - DOU 30/11/64.
Dispõe sobre o Imposto que Recai sobre as Rendas e Proventos de qualquer Natureza.
Art. 45 - Não serão consideradas na apuração do lucro operacional as despesas, inversões ou aplicações do capital, quer referentes à aquisição ou melhorias de bens ou direitos, quer à amortização ou ao pagamento de obrigações relativas àquelas aplicações.
§ 1º - Salvo disposições especiais, o custo dos bens adquiridos ou das melhorias realizadas, cuja vida útil ultrapasse o período de um exercício deverá ser capitalizado para ser depreciado ou amortizado.
PN CST n. º 22/87:
definiu que a pessoa jurídica poderá determinar o valor de baixa das partes e peças substituídas mediante aplicação do percentual de depreciação correspondente à parcela não depreciada do bem, sobre o custo de substituição das partes e peças.
- Nos casos de substituição, o novo valor agregado será contabilizado como custo adicional do bem e poderá ser depreciado no prazo restante de vida útil do bem, e caso o bem esteja totalmente depreciado, o valor agregado poderá ser depreciado no período do novo prazo de vida útil esperado em virtude da substituição da peça.
- O critério adotado pelo PN n. º 22/87 consta agora no art. 346, § 2. º, do RIR/99. Os gastos incorridos com reparos, conservação ou substituição de partes e peças de bens do ativo imobilizado só devem ser ativados quando ocorrer aumento da vida útil superior a um ano. Caso contrário serão escriturados como despesas operacionais.
PN n. º 31/74.
Bens fabricados pela própria empresa. Quando a empresa fabrica bens móveis ou constrói prédios, além dos gastos com o material, tem despesas com a mão-de-obra que devem ser contabilizadas como custos dos bens.
1.º C.C. pelo Ac. n. º 105-1.111/84 (DOU de 11-08-86).
Mão-de-obra de pedreiro
As despesas com mão-de-obra de pedreiro e ajudante não podem ser deduzidas como operacionais se a pessoa jurídica mantém conta de "Construções em Andamento", na qual foram debitados os valores dos materiais adquiridos, e não foi comprovada a alegação de que os valores foram empregados na manutenção dos imóveis da empresa.
- O 1. º C.C. decidiu também pelo Ac. n. º 103-02.936/80 (DOU de 07-07-80) que os honorários de engenheiro, autor de projeto concretizado, devem ser ativados.
- O 1. º C.C. decidiu pelo Ac. n. º 101-89.523/95 (DOU de 11-06-96) que os dispêndios realizados com obras de instalação de centro de processamento de dados, de escritórios, de bombas e tanques de combustíveis em postos de vendas para serem cedidos aos revendedores, devem ser contabilizados no Ativo Permanente.
- Os dispêndios ocorridos com a troca de motor do veículo devem ser capitalizados, ainda que seja de uso intensivo como decidiu o 1. º C.C. no Ac. n. º 103-02.825/80 (CEFIR n. º 156).
- No Ac. n° 103-03.391/81 no DOU de 24-08-81, o 1o. Conselho de Contribuintes decidiu que a retifica de motor, por importar necessariamente no prolongamento da vida útil do veículo deve ser ativada.
- No Ac. n. º 105-4.632/90 no DOU de 07-11-90, decidiu que integra o ativo permanente o dispêndio com instalação de linha telefônica externa, mesmo que, por cláusula contratual, seja transferido o direito de propriedade para a companhia estatal que explore os serviços de telefonia, devendo ser amortizado segundo as normas vigentes no exercício de sua realização.
- O 1. º C.C., vide Ac. n. ºs 103-12.415/92 e 103-12.912/92 (DOU de 26-10-94), reiteradamente decidiu que tratando-se de despesas com manutenção e reparos de maquinas e equipamentos é necessário que se verifique, além do valor dos dispêndios, se estes efetivamente serviram para aumentar a vida útil do bem, sendo que o aumento de vida útil deverá ser facilmente comprovado a qualquer tempo.
- Segundo o Ac. do 1.º C.C. n.º 105-3.511/89 no DOU de 17-05-90 e 103-09.493/89 no DOU de 23-01-90, os gastos com implantação de programas de computador devem ser capitalizados e depreciados no prazo de vida útil e não registrados como despesas do próprio exercício em que foram adquiridos.
o Quanto aos gastos com a manutenção dos direitos dos programas de computador, podem ser escrituradas diretamente como despesas operacionais porque são necessárias à continuidade das operações da empresa e não aumentam a utilidade ou vida útil do bem, sendo equiparada à locação.
PN n.º 58/76
Devem integrar o custo de aquisição de bens os tributos (exceto o IPI, quando recuperável), as despesas com a colocação do bem à disposição da empresa e as despesas relativas aos atos de aquisição propriamente dita.
PN n.º 2/79
Ao interpretar o § 3.º do art. 16 do Decreto-lei n.º 1.598/77 definiu que, com exceção do imposto de transmissão e do imposto cuja legislação admita a recuperação, todos os demais impostos pagos na aquisição de bens do ativo imobilizado devem ser acrescidos ao custo.
INSRF n.º 4, de 30-01-85
É de cinco anos o prazo mínimo admissível para amortização de custos e despesas de aquisição ou desenvolvimento dos programas, sendo que a pessoa jurídica que adquirir programa de computador elaborado por terceiro ou desenvolver o programa na própria empresa deverá escriturar o custo no ativo imobilizado.
Arts. 325 a 327 do RIR/99
No caso de aquisição do direito de uso do programa de computador por tempo determinado, o gasto de capital aplicado deverá ser amortizado no número de meses restantes de existência do direito de uso.
Conclusão
Da análise acima, constata-se que coexistem dois interesses, um de aspecto fiscal ligado ao que é considerado como despesa dedutível pelo Fisco Federal, e de outro, os interesses e necessidades da Empresa de controlar todo seu patrimônio e cuidar para que o mesmo seja demonstrado da forma o mais próxima da realidade possível e protegido contra possíveis inconformidades de uso.
A definição correta do assunto não pode ser entendida como uma norma, como uma assertiva aplicável a todas as empresas, mas sim, deve ser adotada pela Empresa após analisar e normatizar seu planejamento patrimonial e a natureza dos bens em discussão.
Assim, podemos dividir tais bens, de pequeno ou grande valor, em duas categorias distintas, relacionados aos gastos efetuados:
1- Gastos de Capital
Representam custos adicionais de bens:
Substituição de partes e peças. A legislação do Imposto sobre a Renda determina que, salvo disposições especiais, o custo das melhorias realizadas em bens do ativo permanente, cuja vida útil ultrapasse o período de um ano, deverá ser capitalizado para posterior depreciação ou amortização.
Na substituição de partes e peças em decorrência de reparos ou conservação de bens do ativo imobilizado, a maior dificuldade consiste em determinar o valor de baixa das partes e peças substituídas, sendo que por vezes é praticamente impossível determinar o custo de aquisição das partes substituídas uma vez que a aquisição dos bens foi feita no todo e não em partes.
a. São aqueles que, independente do seu valor, irão beneficiar mais de um exercício social, ou ainda aumentar a vida útil do bem ou conjunto de bens onde serão aplicados.
i. devem ser adicionados ao ativo imobilizado; como por exemplo: os custos de aquisição de bens, instalação e montagem de novos projetos ou expansão de projetos antigos;
1. uma estação de telefonia interna, denominada PABX, preparada para administrar 10 linhas externas e 50 ramais externos, ao receber uma nova placa (bem de pequeno valor) que a habilite a administrar 20 linhas e mais 50 ramais, deverá imobilizar a placa, mesmo que o seu valor de aquisição seja inferior ao limite considerado pelo Imposto de Renda como máximo dedutível, haja vista que a adição da placa estará reavaliando o valor de mercado da estação, adicionando valor tecnológico e operacional, como também beneficiando outros exercícios.
2. Da mesma forma, uma rede interna de cabeamento de computadores, que receba uma simples placa de rede, que será adicionada a um equipamento, mais alguns metros de fio elétrico e duas tomadas de entrada e saída, será valorizada em valor de mercado, terá sido adicionado valor tecnológico e irá beneficiar outros exercícios sociais, devendo desta forma ser imobilizada tal placa e demais acessórios.
2- Gastos Correntes (despesas ou custos).
Do ponto de vista do conceito fiscal, o custo de aquisição de bens do ativo permanente somente poderá ser deduzido como despesa operacional se:
- o bem adquirido tiver valor unitário não superior a R$326,61; ou
- seu prazo de vida útil não ultrapasse um ano (art. 301 do RIR/99).
Note-se que não são regras cumulativas, mas sim, alternativas. Aplica-se ou uma ou outra, conforme o caso real.
Assim, se o valor da aquisição for superior à R$326,61, mas o tempo de vida útil for inferior a um ano, o custo de aquisição deverá ser registrado como gasto corrente, ou seja como despesa do período; e levando-se em consideração as diversas modalidades de apuração de resultados, recomendamos que o valor seja rateado pelo número de meses relativos a sua vida útil e registrados pelo regime de competência, não pelo regime de caixa.
a. São aqueles que irão beneficiar somente o exercício em curso, necessários para manter o imobilizado em funcionamento, sem aumentar o seu valor ou a sua vida útil.
b. Reconheça-se que na prática, em muitos casos torna-se difícil, a distinção entre a classificação como gastos de capital ou gastos do exercício, devendo haver regras definidas da empresa, traçando as linhas contábeis que devem ser seguidas, diretamente relacionadas com a natureza das suas operações e forma operacional.
Ao decidir, deve-se buscar o respeito às normas internas, à legislação comercial e fiscal, como também a manutenção da mais perfeita técnica contábil.
Por outro lado, os bens devem ser controlados através de sistema confiável que possibilite o cadastramento de todas informações vitais de cada bem, a sua locação dentro do ambiente da Empresa e a emissão de relatórios periódicos de cunho administrativo, gerencial e contábil.
Concluindo nosso raciocínio, somos de parecer que a empresa deve normatizar o assunto, enquadrando-se nos aspectos legislativos e padrões acima citados.
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